ОБЩИЕ ВОПРОСЫ. Уголовный кодекс: сегодня и завтра. Высший арбитражный суд: пеня работает в одну сторону. Госналогслужба считает пени по-своему. Проверки будут проводиться по мере надобности. Налоговые органы получат половину недоимки. Льготы для СМИ. Госналогслужба и Минфин заключили мир с Ингушетией. Банки хотят наказывать трижды. Финансовые ведомства запутались в счетах
НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ. Содержание арендованных у частных лиц фондов включается в себестоимость. Введены новые нормы командировочных по России и еще по 90 странам. Лимит зачета по валютным кредитам по-прежнему — 15% годовых. Валютные сделки: Госналогслужба спорит даже сама с собой
ДРУГИЕ НАЛОГИ. НДС и хлопок-волокно. Подоходный налог: государство поддерживает образование, а Госналогслужба — сборщиков посуды. При задержке перечисления подоходного налога с банков хотят брать на 0,1% больше, чем положено. Пеня по платежам в Пенсионный фонд снижена в 2,5 раза. Москва уравнивает в правах иностранцев, СП и "чистых" россиян
Общие вопросы
Свершилось важное событие: с 1 января будущего года действующий Уголовный кодекс будет заменен новым, уже официально опубликованным — Уголовным кодексом Российской Федерации от 24 мая 1996 года # 63-ФЗ. Федеральный закон от 24 мая 1996 года # 64-ФЗ "О введении в действие Уголовного кодекса Российской Федерации" вступил в силу 28 июня 1996 года.
Вместо основных "налоговых" статей действующего кодекса — 162-1 "Уклонение от подачи декларации о доходах" и 162-2 "Сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения" — новый кодекс содержит ст. 198 "Уклонение гражданина от уплаты налога" и ст. 199 "Уклонение от уплаты налога с организаций".
Формулировки нового кодекса принципиально отличаются от старых четким указанием на субъекты ответственности. Если от уплаты налогов уклоняется гражданин, несет за это ответственность он сам. Если же от уплаты налогов уклоняется организация, то в этом виновна не сама организация (не имеющая воли и разума), а определенные физические лица. Таков подход нового УК.
Сегодняшний кодекс вообще ничего не говорит об организациях, предусматривая просто ответственность за нарушение определенных налоговым законодательством правил. С гражданами проблем не возникает. Но с организациями ситуация иная: обязанность уплаты налога возложена на юридические лица и отвечать должны они сами. Понятно, что это невозможно (кроме как путем уплаты штрафов), но действующий УК не дает возможности привлечь виновных к ответственности.
К сожалению, на практике налоговая полиция заводит дела на руководителей и главных бухгалтеров компаний, а суды их рассматривают и выносят обвинительные приговоры. Причем уже есть прецеденты лишения свободы.
Различия в составах преступлений по старому и новому кодексам также весьма существенны: сразу можно сказать, что прежние составы почти полностью поглощены новыми. Непредставление деклараций и сокрытие доходов объединены в один состав преступления — уклонение от уплаты налога путем непредставления декларации либо путем включения в нее заведомо искаженных данных о доходах и расходах.
Ответственность за уклонение в организации наступает в случае включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах и расходах, а также в случае сокрытия иных объектов налогообложения.
Отпал состав несвоевременного представления декларации о доходах — законодатель вполне справедливо посчитал, что если плательщик (или его должностное лицо) все-таки подал декларацию, то он не имел намерения уклоняться от уплаты налога либо отказался от такого намерения. Соответственно, достаточно административной ответственности.
В то же время если сегодня уголовная ответственность за непредставление декларации о доходах наступает, только когда ранее виновное лицо подвергалось административной ответственности за такое же нарушение, то со следующего года УК будет применяться уже в первом случае. Уголовному преследованию подлежит не всякое уклонение от уплаты налога, а только совершенное в крупном или особо крупном размере. Сегодня ответственность также наступает только при сокрытии в крупных и особо крупных размерах, однако понятия "крупности" изменились.
Так, если раньше крупным считалось сокрытие, при которым неуплаченный налог составлял более 50 минимальных зарплат, то впредь для граждан установлена планка в 200 минимумов, а для организаций — 1000 минимумов.
Санкции при этом следующие. Для граждан: штраф в размере от 200 до 500 минимальных зарплат или в размере зарплаты или иного дохода за период от двух до пяти месяцев, либо обязательные работы на срок от 180 до 240 часов, либо лишение свободы на срок до 1 года. Для виновных в неуплате налогов с организаций: лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 5 лет, либо арест на срок от 4 до 6 месяцев, либо лишение свободы на срок до 3 лет. Раньше возможен был лишь штраф до 350 минимальных зарплат.
В случае уклонения гражданина от уплаты налога в особо крупных размерах (более 500 минимумов, по старому УК — 1000 минимумов), а равно если он ранее был судим за такое же преступление, может быть применен штраф в размере от 500 до 1000 минимальных зарплат или в размере зарплаты или иного дохода за период от 5 месяцев до 1 года либо лишение свободы на срок до 3 лет.
Ранее сокрытие в особо крупных размерах или рецидивное сокрытие повлекло бы лишение свободы на срок до 5 лет с конфискацией имущества или без таковой либо штраф в размере от 300 до 500 минимальных зарплат.
Санкции за уклонение организаций от уплаты налогов в особо крупных размерах новым кодексом не предусмотрены. Ответственность усиливается при неоднократном совершении преступления. В таком случае грозит лишение свободы на срок до 5 лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет.
Уклонение гражданина от уплаты налога в крупных размерах (если он ранее не был судим за такое же преступление) признается преступлением небольшой тяжести и срок давности составляет два года. Все остальные налоговые преступления отнесены к преступлениям средней тяжести и не преследуются, если со дня их совершения прошло шесть лет.
От анализа налоговых статей УК логично перейти к анализу судебной практики по налоговым вопросам. Правда, речь пойдет не об уголовных процессах, а об арбитражных решениях.
Сразу два Постановления Президиума Высшего арбитражного суда (ВАС) России от 21 ноября 1995 года #5234/95 и #5235/95 посвящены одному вопросу — о применении ст. 395 Гражданского кодекса в отношениях с налоговой инспекцией. Оба дела были инициированы родственными судя по названиям структурами — ассоциацией "ПАКТ" и ТОО "Фирма 'ПАКТ-Инвест ЛТД'".
В 1994 году Госналогинспекция по городу Рыбинску списала со счетов компаний по нескольку миллионов рублей прибыли, которую сочла заниженной. Примерно пять месяцев спустя компаниям удалось отсудить деньги (решения о применении санкций были признаны недействительными) и получить их назад.
Разумеется, фирмы понесли убытки. Поэтому они заявили требования о взыскании убытков с инспекции, причем расчет был сделан исходя из ставки рефинансирования ЦБ. Истцы ссылались на ст. 395 ГК, предусматривающую уплату процентов за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания или уклонения от их возврата.
Суд первой инстанции удовлетворил требования истцов, а кассационная инстанция подтвердила правильность его решения. Однако зампред ВАС опротестовал все решения суда в отношении взыскания процентов. Президиум ВАС удовлетворил оба протеста и отменил принятые по делу решения, отказав в удовлетворении исковых требований.
Суд указал, что в силу п. 3 ст. 2 ГК к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. Ст. 395 ГК не предусматривает ее применения к налоговым отношениям. Соответственно, определение размера убытков по этой статье неправомерно.
Хотелось бы обратить внимание на следующее.
Суд просто констатировал наличие нормы ГК, исключающей применение ст. 395 к налоговым отношениям, и отсутствие специального указания на такую возможность в самой ст. 395. Но он даже не удосужился уточнить, почему считает отношения по поводу незаконного изъятия денег налоговыми.
Налоговыми отношениями являются отношения, связанные с уплатой налогов. Под налогом "понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами" (ст. 2 закона об основах налоговой системы).
Очевидно, что при применении санкции взыскивается не налог, а штраф. Соответственно, налоговых отношений не имеется (то, что нормы об ответственности включены в налоговый закон, само по себе ничего не значит). В то же время отношения по поводу уплаты штрафа основаны на административном подчинении налогоплательщика инспекции, что также исключает применение гражданского законодательства.
Однако выясняется, что санкция была применена незаконно. А отношения власти и подчинения всегда предполагают право властной стороны осуществлять какие-либо действия (давать указания) и обязанность подчиненной стороны этим действиям не препятствовать (выполнять указания). Коль скоро установлено, что права изымать чужую собственность у инспекции не было, нет и отношений власти и подчинения.
Раз так, то п. 3 ст. 2 ГК здесь совершенно ни при чем. А если изъятие собственности не было основано на имущественных отношениях, к которым исключается применение гражданского законодательства, то это законодательство не только может, но и должно применяться.
Письмо Госналогслужбы России от 28.06.96 г. #ПВ-6-09/450 "О реализации отдельных положений Указа Президента Российской Федерации от 08.05.96 г. #685 'Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины'" вызывает некоторое недоумение.
Так, например, из письма явствует, что пеня по налогам снижается только по недоимке, образовавшейся начиная с 20 мая. Между тем, как мы уже говорили в предыдущем обзоре, акты, смягчающие ответственность, всегда (как по Кодексу об административных нарушениях, который должен применяться по аналогии, так и по Конституции) имеют обратную силу.
Еще один немаловажный момент. Инспекциям предписано не отзывать инкассовые поручения, выставленные до 20 мая, на взыскание пени по расчетам с федеральным бюджетом — в то время как по указу их взыскание запрещено до решения этого вопроса парламентом (которому будет предложено пени простить).
Хотя Госналогслужба понимает, что пени взыскивать нельзя, она тем не менее, руководствуясь интересами бюджета, предписывает направлять взысканные суммы в погашение недоимки и засчитывать в уплату текущих платежей. Против первого вряд ли что-нибудь можно возразить, но со вторым ситуация иная. Если так, то налоговые органы просто начнут списывать деньги со счетов налогоплательщиков тогда, когда деньги потребуются государству, — под обещание зачета.
В письме налогового ведомства есть и другой настораживающий пункт. Так, положение указа, согласно которому самостоятельное выявление ошибок и внесение исправлений в учет и отчетность не влекут ответственности, истолковано таким образом, что не взимается и пеня. Однако очевидно, что закон связывает взыскание пени как меру ответственности налогоплательщика исключительно с самим фактом несвоевременной уплаты налога — это, кстати, нашло отражение и в документах Высшего арбитражного суда.
Соответственно, такое толкование указа опять-таки сталкивает его с законом. При этом нарушаются права граждан как конечных получателей налогов — ведь государство, собственно, есть лишь механизм, одной из функций которого является сбор средств с граждан и их направление на удовлетворение общих интересов и потребностей.
В указе же имелось в виду закрепить те самые выводы из налоговых законов, которые ранее были сделаны самой Госналогслужбой: налогоплательщик не может быть оштрафован за сокрытие (занижение или неучет) объекта налогообложения, а также за несвоевременное представление налогового расчета, если он самостоятельно выявил ошибки, внес исправления в учет и представил поправки к первоначальным документам.
19 июня вступил в силу Федеральный закон от 22 мая 1996 года #67-ФЗ "О внесении изменения и дополнения в ст. 11 Закона РСФСР 'О Государственной налоговой службе РСФСР'". Поправки внесены в связи с тем, что предусмотренная ранее законом обязательная проверка каждого налогоплательщика по крайней мере один раз в два года фактически не проводилась. Это оказалось налоговым органам просто не по силам, да и какой смысл проверять тех, кто явно платит налоги, если немало таких, кто их очевидно не платит.
Двухгодичный срок остался, однако проверка может и не проводиться на законных основаниях. Для этого необходимо письменное решение начальника инспекции или его заместителя.
Определены исчерпывающие основания для принятия решений об отказе от проверки: если налогоплательщик своевременно представляет все необходимые документы, если последняя проверка не выявила нарушений, если увеличение размера имущества или иного объекта налогообложения организаций документально подтверждено, если отсутствуют документы и информация, ставящие под сомнение происхождение средств налогоплательщика или свидетельствующие о нарушениях.
О налоговом ведомстве позаботился и президент. 4 июля вступил в силу Указ Президента России от 21 июня 1996 года #969 "О дополнительных мерах по обеспечению поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджеты". До конца года 50% налогов и других обязательных платежей во все бюджеты и внебюджетные фонды, дополнительно взысканные налоговыми органами и налоговой полицией (кроме санкций), направляются на их финансовую поддержку.
Представляется, что в отношении властных структур в целом, а налоговых и полицейских органов — в частности, никакие подобия хозрасчета (больше соберете — больше получите) недопустимы в принципе. Налоговые органы призваны выявлять и пресекать нарушения налоговых законов как в пользу налогоплательщиков, так и в пользу бюджета. Именно в этом, а не в пополнении бюджета, состоит их задача.
Само налоговое ведомство тоже не сидело последний месяц сложа руки. 27 июня официально опубликовано Разъяснение Госналогслужбы России от 7 июня 1996 года #ПВ-6-03/393 "О применении налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции".
Самое любопытное в документе — предложенный порядок определения льготируемой части прибыли при осуществлении нескольких видов деятельности (как льготируемой, так и нет). Установлено, что определять льготируемую часть прибыли надо в порядке, установленном приказом руководителя (пропорционально печатным листам-оттискам, выручке от реализации, прямой заработной плате, товарообороту).
Почему-то Госналогслужба забыла про стандартный метод (пропорционально затратам), который сводится к распределению между различными видами деятельности косвенных затрат (пропорционально выручке). Сложение косвенных и прямых затрат по одному виду деятельности дает общие затраты по нему. Вычесть из выручки затраты и получить прибыль несложно.
Тот факт, что Госналогслужба решила определять через пропорцию непосредственно льготируемую прибыль и сама предложила ряд вариантов, можно использовать. Например, льготируемая деятельность имеет большую себестоимость и небольшую прибыль, а не имеющая льгот деятельность обходится в скромную цифру и дает большую прибыль. Каждый из видов деятельности дает одинаковую выручку.
Пользуясь стандартным методом (принятым в бухучете), мы бы получили обоснованный результат. Если же определять непосредственно прибыль пропорционально выручке от реализации, то прибыль будет признана равной по каждому виду деятельности. Соответственно, часть нельготируемой в обычных условиях прибыли окажется льготируемой.
Письмо Минфина #1-35/69, Госналогслужбы России #ВГ-6-01/403 и президента Республики Ингушетия от 11 июня 1996 года "О налогообложении предприятий, зарегистрированных в зоне экономического благоприятствования 'Ингушетия'" прежде всего означает признание федеральными органами возможности регистрации в зоне организаций, фактически находящихся в других регионах.
Ведомства констатировали, что вновь образованные и зарегистрированные в зоне предприятия уплачивают налоги в течение одного года с момента их регистрации в порядке, установленном Соглашением о предоставлении бюджетной ссуды между Минфином России и правительством Ингушетии. Но при этом перерегистрация организаций, ранее зарегистрированных как в самой зоне, так и в других регионах, не производится.
В то же время находящиеся в других регионах и имеющие там расчетные счета организации по истечении года переводятся на учет в инспекцию по месту своего фактического нахождения, где затем и платят налоги.
Указано также, что не подлежат применению ранее изданные в Ингушетии акты, противоречащие данному письму (подпись президента республики придает этому положению реальную силу). Очевидно, что данное письмо представляет собой нечто среднее между мирным договором и сделкой: федерация разрешает организациям уходить в зону, а Ингушетия не претендует более чем на год их пребывания в ней.
Минфин, Госналогслужба и Центральный банк вплотную занялись банками. Так, в Письме от 31 мая 1996 года #3-Б1-01, #ВГ-6-09/316 и #287 соответственно от 31 мая 1996 года они установили, что органы федерального казначейства, финансовые и налоговые органы с участием учреждений ЦБ осуществляют проверки кредитных организаций по вопросу своевременности исполнения платежных поручений на перечисление налогов и взносов во внебюджетные фонды.
В случае обнаружения задержки исполнения платежных поручений информация передается в налоговую инспекцию, которая взимает пени в установленном порядке. Предписано применять штрафные санкции, предусмотренные ст. 15 Закона "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (пеня в размере 0,2%), но с учетом п. 14 вышеупомянутого указа об основных направлениях налоговой реформы. Поскольку этим пунктом признан утратившим силу п. 24 указа #2270 от 22 декабря 1993 года (увеличивший до 0,7% и пеню с банков), фактически речь идет именно о ст. 15 закона об основах без всяких дополнительных документов — действие закона восстановлено, применяется ставка в размере 0,2%.
Напоминается, что в случае нарушения кредитной организацией требований федеральных законов, нормативных актов и предписаний самого ЦБ, непредоставления информации, предоставления неполной или недостоверной информации ЦБ вправе требовать устранения нарушений, взыскивать штраф в размере до 1/10 размера минимального уставного капитала либо ограничивать проведение отдельных операций на срок до шести месяцев. В случае невыполнения предписаний об устранении нарушений, а также если эти нарушения или совершаемые операции создали реальную угрозу интересам кредиторов (вкладчиков), ЦБ вправе применять и другие санкции вплоть до отзыва лицензии. Видимо, задержка в перечислении налогов будет также толковаться как нарушение, позволяющее применять все эти меры ответственности.
Но это еще не все. В Письме Минфина России от 22 мая 1996 года #3-А2-02 "Об одновременном применении пени налоговыми органами и штрафа органами федерального казначейства" указано, что в описанной ситуации еще один штраф может быть взыскан федеральным казначейством.
В силу абзаца 8 п. 3 Указа президента России от 8 декабря 1992 года #1556 "О федеральном казначействе" и пп. "з" п. 12 изданного в его развитие Положения "О федеральном казначействе Российской Федерации" (утверждено Постановлением Совета Министров — Правительства России от 27 августа 1993 года #864) органы федерального казначейства вправе налагать на банки и иные финансово-кредитные учреждения штраф в случаях несвоевременного зачисления ими средств, поступивших в доход федерального бюджета и в федеральные внебюджетные фонды. Штраф взыскивается налоговыми органами в размере действующей в виновном банке процентной ставки при краткосрочном кредитовании, увеличенной на 10 пунктов.
Минфин пришел к выводу о законности применения двух штрафов одновременно, опираясь, очевидно, на ст. 15 закона об основах налоговой системы, согласно которой взыскание пени не освобождает банк от других видов ответственности.
Понятие "виды ответственности" финансовое ведомство постаралось вывести почему-то из п. 1 ст. 13 того же закона только на том основании, что первая фраза этого пункта звучит так: "Налогоплательщик, нарушивший законодательство, в установленных законом случаях несет ответственность в виде..." (далее следует перечисление наказаний). Из этого сделан вывод, что видами ответственности являются "взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода", "штраф", "пеня" и "другие санкции, предусмотренные законодательными актами". Соответственно, штраф, налагаемый казначейством, "следует отнести к самостоятельному, наряду с взыскиваемой налоговыми органами пеней, виду ответственности".
Однако какое имеет отношение к штрафам, налагаемым казначейством, ответственность налогоплательщика (не банков и кредитных учреждений!), о которой идет речь в ст. 13 закона об основах налоговой системы? Где, кстати, перечислены не виды ответственности, а применяемые за нарушение налогового законодательства санкции. Если же говорить о видах ответственности, то это — уголовная, административная, дисциплинарная, материальная и фигурирующая в последние годы так называемая "финансовая ответственность".
Кроме того, логика Минфина не совсем увязывается с общепризнанным правовым принципом "non bis in idem" ("не дважды об одном"), по которому никто не может привлекаться к ответственности за одно и то же правонарушение более чем один раз. Хотя этот принцип закреплен и в Конституции (п. 1 ст. 50), и в Международном пакте о гражданских и политических правах (п. 7 ст. 14) в отношении ответственности за преступление, он в равной степени относится к любым правонарушениям.
Таким образом, вывод Минфина о применении двух санкций одновременно вряд ли можно признать правомочным. А тем более трех (с учетом прав ЦБ). Но битва за бюджет есть битва за бюджет, и ведется она всеми мыслимыми приемами.
Письмо ЦБ от 4 июня 1996 года #77-96 и Госналогслужбы России от 28 мая 1996 года #ВП-6-14/367 напоминает, что банки должны называть открываемые налогоплательщикам счета так, как это указано в Плане счетов бухгалтерского учета в банках. Анализ наименований счетов, проведенный Госналогслужбой и ЦБ, показал, что из 600 с лишним наименований около 20% соответствуют Плану счетов, что, по их мнению, противоречит установленному порядку.
Вообще-то у компаний может быть только один вид счета, предусмотренный гл. 45 Гражданского кодекса, — банковский. Под ним понимается любой счет, на который клиенту могут поступать денежные средства и о перечислении денег с которого клиент может дать распоряжение. Что же касается наименований, то если понимать под ними различные "фирменные" обозначения, то они могут быть любыми.
Все "другие виды" счетов не имеют к налогоплательщику никакого отношения. Абсурдно говорить, что налогоплательщику открыт "депозитный" или "ссудный" счет. В отличие от средств, переданных банку по договору банковского счета, внесенные на депозит средства переходят в собственность банка (под его обязательство возвратить такую же сумму денег), а открытие "ссудного" счета вообще имеет лишь то значение, что клиент получает право в любой момент потребовать от банка предоставления ему кредита в пределах общей оговоренной суммы. Деньги при этом остаются банковскими.
Странно требовать и соответствия наименований счетов бухгалтерским счетам (то есть учетным — слово "счет" имеет здесь совсем другое значение).
Налог на прибыль
В Письме Госналогслужбы России от 14 мая 1996 года #ПВ-6-13/324 "По отдельным вопросам учета и отчетности" напоминается, что налоговые инспекции обязаны принимать годовую бухгалтерскую отчетность вне зависимости от наличия или отсутствия аудиторского заключения.
Следует выделить пункт о том, что расходы по страхованию экспортных грузов включаются в себестоимость, когда участники сделки обязаны произвести их страхование в соответствии с Венской конвенцией о договорах международной купли-продажи товаров 1980 года. В этом случае налоговые органы готовы расценивать такое страхование как обязательное.
При аренде основных средств и их отдельных частей у предпринимателей арендная плата включается в себестоимость по элементу "Прочие затраты", а у частных лиц — по элементу "Затраты на оплату труда". Очень жаль, что деление производится исходя из статуса арендодателя — из-за того, что понятие "основные средства" (то есть учетный статус имущества) не применяется к частным лицам. Такое деление совершенно абсурдно (статус имущества имеет значение для решающего вопрос о включении затрат в себестоимость арендатора), но, к сожалению, оно уже укоренилось в практике ВАС.
Включение же арендной платы в состав затрат на оплату труда тут же послужит основанием для требований о начислении на эту плату взносов во все внебюджетные фонды, транспортного налога и налога на нужды образовательных учреждений, что превысит экономию на налоге на прибыль. Поэтому лучше от этого воздержаться и списать за счет чистой прибыли. Тем более что для этого есть все основания: по договору аренды арендодатель предоставляет имущество арендатору во временное владение и пользование или во временное пользование. Обнаружить тут "труд" совершенно невозможно. И этот вывод также подкреплен арбитражной практикой.
Зато в письме прямо указано, что затраты, связанные с эксплуатацией арендованных у физических лиц автомобилей и вычислительной техники (как и любых иных основных средств), используемых в производстве, а также расходы на ремонт (в соответствии с договором) и на покупку бензина (при наличии подтверждающих затраты документов) включаются в себестоимость. Раньше этот вопрос смущал очень многих.
Оплата оценочной экспертизы по основным средствам включается в себестоимость, как и оплата информационных, консультационных и аудиторских услуг.
Письмом Минфина России от 27 мая 1996 года #48 "Об изменении норм возмещения командировочных расходов с учетом изменения индекса цен", вступившим в силу 30 июня 1996 года, но в силу прямого указания самого письма применяющимся с 1 июня, установлены новые нормы командировочных расходов.
Лимит включаемых в себестоимость расходов по найму жилья установлен в размере 145 тысяч рублей в сутки при наличии подтверждающих расходы документов и в размере 4,5 тысячи рублей без таких документов. Последнюю цифру Минфин мог бы и не указывать — к чему смешить налогоплательщиков? Суточные впредь составляют 22 тысячи рублей в день.
Письмо Минфина России от 29 марта 1996 года #34 "О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран" тоже вступило в силу 30 июня 1996 года, хотя и действует задним числом — с 1 мая. Письмо установило новые нормы суточных по 90 странам мира.
В Письме Минтруда и Минфина России от 17 мая 1996 года #1037-ИХ "О порядке выплаты суточных работникам, направляемым в краткосрочные командировки за границу" разъяснено, что со дня пересечения границы России при выезде из нее суточные выплачиваются по нормам того государства, куда направляется работник, а со дня пересечения границы России при въезде в нее — по нормам для внутрироссийских командировок. Если работник находился в нескольких зарубежных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (по отметке в паспорте) суточные выплачиваются по норме той страны, в которую он направляется.
В нашумевшем Письме Госналогслужбы России от 27 марта 1996 года #НП-4-05/26н "О налогообложении операций по купле-продаже иностранной валюты и срочным валютным сделкам", официально опубликованном 20 июня 1996 года, утверждается, что убытки от реализации валюты по курсу, отличному от курса ЦБ, а также по срочным валютным операциям облагаемую прибыль не уменьшают. И предложено произвести перерасчет за 1994 и 1995 годы.
Это письмо вызвало такой шквал протестов со стороны банков, что авторам письма пришлось идти на попятный. И вот 11 июля официально опубликовано Письмо Госналогслужбы России от 30 мая 1996 года #ВТ-4-05/46н "О применении письма Госналогслужбы России от 27.03.96 г. #НП-4-05/26н 'О налогообложении операций по купле-продаже иностранной валюты и срочным валютным сделкам'".
В документе отмечено, что Положением "О составе затрат..." не предусмотрено отнесение возникающих при совершении сделок по купле-продаже валюты по курсу, отличному от курса ЦБ. Указано также, что в соответствии с Приказом Минфина России от 19 октября 1995 года #115 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций за 1995 год" превышение курса покупки валюты над курсом ЦБ относится в учете на счет 80 (где формируется валовая прибыль, являющаяся основой для определения облагаемой). Однако внесенное в порядок бухучета изменение (допускающее отнесение убытков в зачет полученных доходов) осуществлено с целью привести правила отражения в бухучете операций по покупке валюты в соответствие с международными правилами учета.
Однако, по мнению Госналогслужбы, "в целях налогообложения" такие убытки не должны уменьшать налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, поскольку изменения в налоговое законодательство и Положение "О составе затрат..." не вносились. Но это, как указано далее, не относится к операциям банков, поскольку такие операции рассматриваются как один из видов деятельности банков. Режим убытков при срочных сделках, описанный в первом письме, распространяется на всех (в том числе и на банки). Перерасчет за прошлые годы предписано ограничить срочными операциями с валютой.
Банки, утверждавшие, что получаемые ими убытки должны учитываться как убытки от их основной деятельности, сами нарвались на неприятности со срочными сделками. Остальные же ничего подобного не утверждали.
Да, действительно, внесение изменений в порядок бухучета в налоговом праве само по себе не влечет каких-либо изменений в части определения налоговых обязательств (правда, в российском законе о налоге на прибыль содержится указание на определение облагаемой прибыли на основании показателей бухучета и отчетности, что уже подрывает позицию Госналогслужбы). И действительно, Положением "О составе затрат..." не предусмотрено включение убытков от операций с валютой в себестоимость. Но кто утверждает обратное?
Зачем включать эти убытки в себестоимость, если операции по купле-продаже валюты не относятся к основной деятельности налогоплательщиков? Эти операции являются операциями по приобретению и реализации имущества, не являющегося продуктом деятельности налогоплательщика. С этим, кстати, в первом письме была согласна и Госналогслужба, ссылаясь на пункт 2.4 Инструкции #37, посвященный налоговому режиму операций по реализации такого имущества.
Теперь вдруг, даже не отменив прежнего письма, налоговое ведомство ссылается уже на Положение "О составе затрат..." относительно себестоимости, то есть элемента определения прибыли от реализации продукции, работ и услуг самого налогоплательщика. Все-таки неплохо было бы остановиться на чем-нибудь одном.
Поскольку очевидно, что компании сами валюту не производят, то валюта должна быть отнесена к имуществу, не являющемуся собственной продукцией (наряду с основными фондами, МБП, нематериальными активами и прочим). В таком случае по закону при определении прибыли учитывается не только прибыль от реализации имущества, но и понесенные при этом убытки. А пункт 2.4 Инструкции, утверждающий обратное, прямо противоречит закону.
Другие налоги
22 мая президент России подписал Федеральный закон от 12 апреля 1996 года #45-ФЗ "О внесении дополнения в Закон Российской Федерации 'О налоге на добавленную стоимость'". От НДС освобождается хлопок-волокно, ввозимый в Россию с таможенной территории государств, не входящих в СНГ. Закон вступит в силу со дня его официального опубликования.
27 июня вступил в силу Федеральный закон от 17 мая 1996 года #83-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации 'О подоходном налоге с физических лиц'". Дополнительно установлено, что не облагаются налогом стипендии, учреждаемые федеральными органами власти, а также стипендии, получаемые при послевузовском обучении. Действие льготы распространено на ординаторов, адъюнктов и докторантов, в том числе научно-исследовательских учреждений, причем задним числом — с 1 января прошлого года.
С прошлого года освобождены от налогообложения также гранты, предоставляемые для поддержки науки и образования, культуры и искусства международными и иностранными учреждениями, а также международными и иностранными некоммерческими и благотворительными организациями (фондами), входящими в перечни, утверждаемые отвечающими за науку, техническую политику, образование, культуру и искусство органами исполнительной власти.
21 июля вступят в силу Изменения и дополнения #2 инструкции Госналогслужбы России от 29 июня 1995 года #35 "По применению Закона Российской Федерации 'О подоходном налоге с физических лиц'".
Установлено, что при переоценке основных фондов и увеличении за счет этой переоценки уставного капитала акционерных обществ номинальная стоимость дополнительно выпущенных и полученных физическими лицами акций не включается в их облагаемый доход. Такой же режим имеет и разница между номинальной стоимостью старых акций и выпущенных взамен них новых акций большего номинала.
Определено, что к компенсационным выплатам "для целей налогообложения" не относятся выплаты, производимые в возмещение морального вреда и упущенной выгоды, если такие выплаты не предусмотрены законодательными актами.
Возмещение упущенной выгоды, по логике, действительно должно облагаться — то есть иметь тот же налоговый режим, что и сама выгода, будь она получена. Что же касается морального ущерба, то вряд ли его возмещение можно считать доходом — это компенсация физического и морального вреда, сказывающегося, разумеется, на здоровье. Поэтому налогообложение таких компенсаций представляется весьма спорным.
Освобождены от налогообложения доходы от реализации стеклотары и вторсырья (в законе, правда, этого нет). Между тем и стеклотара, и вторсырье являются имуществом. Потому на них распространяется действие необлагаемого лимита от реализации имущества. Сколько же надо сдать бутылок, чтобы общая сумма выручки составила более 1000 минимальных зарплат (75,9 млн рублей) и облагалась?
Любопытно, что еще до отмены президентом собственного решения об увеличении пени с налогоплательщиков с 0,3% до 0,7% (оно отменено указом от 8 мая) в инструкцию (поправками от 2 апреля) оказались внесены положения о том, что с физических лиц, самостоятельно уплачивающих подоходный налог, пеня взимается именно в размере 0,3% — так, как предусмотрено законом об основах налоговой системы. Видимо, поправки были подкорректированы уже после их подписания.
Никак нельзя согласиться с предложенной в поправках мерой ответственности банков. Как мы уже говорили выше, п. 14 указа от 8 мая полностью отменил п. 24 указа от 22 декабря 1993 года, по которому пеня была повышена до 0,7% не только для налогоплательщиков, но и для банков и других кредитных организаций, задерживающих платежи в бюджет. Фраза же майского указа о снижении пени до 0,3%, во-первых, имеет констатирующий характер (регулировать размер пени президент не вправе), а во-вторых, относится только к налогоплательщикам. Что же касается банков, то после отмены п. 24 указа их ответственность определяется исключительно ст. 15 закона об основах налоговой системы — пеня взыскивается в размере 0,2%. А никак не 0,3%, как записано в новой редакции инструкции. Интересно, куда смотрит Минюст?
В 2,5 раза снижена пеня по платежам в пенсионный фонд (автоматически — и в фонд социального страхования). Это предусматривается Федеральным законом от 24 апреля 1996 года #88-ФЗ "О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 1996 год", вступившим в силу 10 июля. Если раньше пеня исчислялась в размере 1% от неуплаченной суммы в день, то теперь она определяется как 1/300 ставки рефинансирования ЦБ в день. При том, что сегодня ставка ЦБ составляет 120% годовых, пеня будет взиматься в размере 0,4%.
Новая ставка пени введена на весь год, и начисленные с начала года пени можно уменьшить. В то же время, если не последует никаких иных решений, с 1 января 1997 года будет восстановлено действие ставки в размере 1% в день.
Срок уплаты, как и в прежние годы, — в срок получения средств на зарплату в банке (предполагается, что он где-то зафиксирован), но не позднее 15 числа следующего за отчетным месяца. Фонду предоставлено право давать отсрочки и рассрочки по недоимке и финансовым санкциям, но в пределах календарного года и на срок не более трех месяцев.
С 1 марта прекращено начисление пени на недоимку, образовавшуюся на эту дату, если она возникла в связи с задержкой финансирования из бюджетов всех уровней. Сама недоимка погашается в течение 1996-1997 годов равными долями ежеквартально.
Вступили в силу поправки сразу к трем московским налоговым законам. Закон города Москвы от 29 мая 1996 года #14 "О внесении изменений в Закон города Москвы от 23 ноября 1994 года #20-91 'О гостиничном сборе'" вступил в силу 4 июля и исключает особый по сравнению с иными российскими налогоплательщиками порядок сдачи расчетов в инспекцию для предприятий с иностранными инвестициями (в срок сдачи годовой бухотчетности). Впредь им придется делать это, как и всем.
Правда, есть одна загвоздка. Сегодня нигде прямо не предусмотрено представление в налоговую инспекцию квартальных балансов и отчетных документов. Так сложилось на практике, что они сдаются, но законы и инструкции содержат лишь встречные ссылки. Так что, строго говоря, расчеты можно сдавать раз в год, а поскольку в зависимость от срока сдачи расчетов поставлен и срок уплаты налога, то и платить так же.
В тот же день вступил в силу Закон города Москвы от 29 мая 1996 года #15 "О внесении изменений и дополнений в Закон города Москвы от 16 марта 1996 года #5-25 "О налоге на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы". Поправки уравнивают в праве на освобождение от налога иностранных и российских компаний, реализующих социальные программ для военнослужащих в соответствии с международными соглашениями за счет иностранной помощи (ранее льготы получали только иностранцы). Закону придана обратная сила, и он действует с 1 января.
11 июля вступил в силу Закон города Москвы от 29 мая #16 "О внесении изменений и дополнений в Закон города Москвы от 16 марта 1994 года #7-27 "О сборе на нужды образовательных учреждений, взимаемом с юридических лиц". Этот закон также имеет обратную силу и действует с 1 января 1996 года. Он восстанавливает равноправие в претензиях на льготу по тем же программам для военнослужащих.