Налоговые законопроекты, внесенные правительством в Государственную думу, содержат весьма неприятные для многих налогоплательщиков новшества — налог на прибыль и НДС предполагается взимать не только с полных товариществ, но даже и с товариществ простых (которые образуются по договору о совместной деятельности). Иными словами, налог на прибыль будет браться с предприятий, которых на самом деле не существует. Что, похоже, не слишком смущает правительство.
Кто сегодня платит налог на прибыль
Согласно закону о налоге на прибыль плательщики этого налога делятся на две группы. В первую входят российские юридические лица, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность. К ней также относятся филиалы и иные аналогичные подразделения российских юридических лиц (при условии наличия отдельного баланса и собственного расчетного счета).
Вторую группу составляют иностранные компании, признающиеся юридическими лицами или аналогичными им образованиями по законодательству страны своего учреждения. Плательщиками налога являются только те компании, которые осуществляют деятельность в России через постоянные представительства.
Все эти категории плательщиков полностью подпадают под понятие "корпорации" — во всем мире именно корпорации обязаны уплачивать налог на свою прибыль. Чтобы признаваться плательщиками этого налога, фирма должна иметь возможность от своего имени вести предпринимательскую деятельность (самостоятельно приобретать соответствующие права и обязанности). Иными словами, плательщиками налога на прибыль могут быть только юридические лица.
Кто сегодня платит налог на добавленную стоимость
Действующим законодательством установлено, что плательщиками этого налога являются российские юридические лица, полные товарищества, индивидуальные (семейные) частные предприятия, находящиеся на территории России филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятий, а также международные объединения и иностранные юридические лица, ведущие коммерческую деятельность в России.
Все плательщики НДС обладают собственным имуществом и способностью самостоятельно приобретать права и обязанности. В противном случае они бы просто не могли платить НДС (как и налог на прибыль) — не может платить налог плательщик, реально не существующий.
Что предложило правительство
Правительству показалось недостаточным включить в состав плательщиков налога на прибыль полные товарищества (НДС они уплачивали и ранее). В проект изменений к законам о налоге на прибыль и о НДС внесено положение, согласно которому плательщиками налогов будут также участники договоров о совместной деятельности, которым поручено ведение общих дел.
При этом, согласно предложенной правительством новой редакции закона об основах налоговой системы, плательщиками налогов являются лица, несущие обязанности по уплате налогов за счет собственных средств. Таким образом получается, что ведущим участникам договоров о совместной деятельности придется расплачиваться с бюджетом не только за себя, но и за всех остальных участников из собственных средств.
Разумеется, правительство имело в виду совсем не это. Облагаться налогом на прибыль должна прибыль, полученная в рамках договоров о совместной деятельности, а НДС — обороты по реализации товаров, работ и услуг в рамках этих же самых договоров.
Тяжесть налогового бремени должна при этом ложиться на объединенные для совместной деятельности средства всех участников договора и полученную ими совместно прибыль. Участники же, ведущие общие дела, должны лишь удерживать налоги и перечислять их в бюджет, т.е. выступать в роли налоговых агентов государства.
Следовательно, правительство намерено отнести к плательщикам налогов не участников договоров о совместной деятельности, а простые товарищества, автоматически образующиеся в результате заключения договоров о совместной деятельности (ст. 122 Основ гражданского законодательства Союза ССР и республик) или, как их еще именуют, договоров о кооперации.
Что из этого получается
Чтобы ответить на этот вопрос, надо выяснить, что представляют собой простые товарищества. Ни законом о предприятиях и предпринимательской деятельности, ни новым Гражданским кодексом не предусмотрено такой формы предприятия.
Действительно, простые товарищества ни в коем случае не могут считаться предприятиями. Они вообще не являются субъектами права (в теории их принято обозначать как "неинкорпорированный субъект частного права") и не могут сами иметь права и нести обязанности — в том числе и по налогам.
Любое действие простого товарищества является действием его участников — именно они несут обязанности и приобретают права в результате таких действий. Поэтому прибыль (убытки) и обороты простых товариществ являются прибылью (убытками) и оборотами их участников — именно они несут ответственность перед бюджетом за уплату соответствующих налогов (пропорционально причитающейся им доле прибыли).
Простые товарищества — лишь юридическая фикция, применяемая для удобства. На самом деле как самостоятельные лица простые товарищества просто не существуют. Таким образом, правительство предложило сделать плательщиком налогов на прибыль и на добавленную стоимость нечто, чего реально вообще нет.
Выгода бюджета
Прибыль простых товариществ и сейчас облагается налогом (она включается в состав внереализационных доходов). При этом законодатель "забыл" (вряд ли по злому умыслу — скорей по недосмотру) указать, что при определении прибыли от внереализационных операций должна учитываться не только прибыль от совместной деятельности, но и убытки, полученные при ее осуществлении.
Эта забывчивость была использована Минфином, установившем, что убытки простых товариществ, распределенные между участниками, покрываются за счет их чистой прибыли.
Сейчас же гайки закручиваются еще круче. Прибыль простых товариществ предлагается облагать налогом на прибыль, как если бы они были самостоятельными предприятиями — корпорациями. Одновременно прибыль, распределенная между участниками кооперации, должна облагаться еще раз наряду с доходами от долевого участия в других предприятиях — по ставке 15%.
Иными словами, вводится лишнее звено. Прибыль, полученная при кооперации самими участниками договора о совместной деятельности, рассматривается как полученная кем-то другим. То, что этого другого не существует в природе, правительство не очень волнует.
Обязательства по уплате НДС в принципе также должны распределяться между участниками договора пропорционально их участию в полученной прибыли. Далее уже сами участники должны были бы определять суммы, подлежащие уплате, — с учетом приобретаемых средств и ресурсов как для самостоятельной деятельности, так и для деятельности в рамках кооперации. Должны также учитываться и льготы, предоставленные участникам.
Проблема и возможное решение
Между тем в части НДС сделать такой расчет довольно трудно — кооперироваться между собой могут, например, предприятия с различными налоговыми режимами. Что делать, если два участника освобождены от НДС, а три — нет? Рассчитать НДС можно, но расчет получится весьма сложным.
Здесь можно было бы установить правило, что участники простых товариществ должны были бы уплачивать НДС (и принимать к зачету налог, уплаченный поставщикам) по всем оборотам в рамках совместной деятельности — независимо от своего статуса. Но платить должны все равно участники — даже со счета, по которому ведутся кооперационные операции.
Проблему с прибылью также можно решить. Для этого было бы достаточно предложить налогоплательщикам наряду с отчетностью по самостоятельным операциям представлять отчетность и по совместным операциям в рамках простых товариществ (с выделением своей доли всех показателей). Консолидация отчетных данных позволила бы по факту определять полную совокупность всех налоговых платежей — включая такие экзотические, как налог на сверхнормативную оплату труда.