Налог на сверхнормативную оплату труда будет действовать и в 1995 году: принятый на прошедшей неделе закон о налоге на прибыль подтвердил неготовность российских властей отказаться от этого сбора, само существование которого противоречит здравому смыслу. Правда, на сей раз власти непосредственно в законе пообещали, что с будущего года этот экзотический налог будет отменен. Точнее даже, он уже отменен, но соответствующее решение вступит в силу только с 1 января 1996 года. По мнению экспертов Ъ, принятие столь "революционного" решения — хороший повод вспомнить и проанализировать историю появления налоговых анахронизмов в российском налоговом законодательстве.
1992 год
Итак, два года назад, в первоначальной редакции закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" взимание налога на превышение нормируемой величины затрат на оплату труда не предусматривалось. Однако существовали все предпосылки для его возникновения — фактически сверхнормативная оплата труда уже облагалась, но налогом на прибыль.
Отдельного объекта налогообложения и, соответственно, налога, не было — просто на сумму расходов на оплату труда сверх нормативов увеличивалась валовая прибыль предприятий.
Норматив затрат в то время был установлен в размере четырех минимальных месячных размеров оплаты труда на одного работника. При этом в расчет среднесписочной численности, как и сейчас, принимались не только штатные работники (включая совместителей), но и работающие по договорам гражданско-правового характера.
Нормировались все включаемые в себестоимость расходы на оплату труда персонала, занятого в основной деятельности. Не учитывались при этом только расходы на оплату труда тех, кто выполнял работы, которые никак нельзя было увязать с основной деятельностью предприятия или организации (к примеру, побелка потолков в помещениях финансовых компаний).
Помимо самого закона о налоге на прибыль, нормируемая величина расходов на оплату труда регулировалась постановлением Верховного Совета России о порядке введения в действие закона о налоге на прибыль. В этом документе содержался перечень дополнительных затрат, которые можно было включать в состав затрат на оплату труда сверх установленного лимита.
К таким затратам, в частности, относились "обязательные" расходы, которые компании обязаны нести в соответствии с трудовым законодательством, независимо от собственного желания (дополнительные социальные блага для женщин или работников Крайнего Севера).
Все плательщики налога на прибыль были обязаны увеличивать валовую прибыль на сумму сверхнормативных затрат. Только банки и страховые компании (в части затрат, связанных со страховой деятельностью) этого не делали — поскольку в то время они платили налог не на прибыль, а на доходы.
Иностранные компании, хоть и платили налог на прибыль в России, также не столкнулись с понятием "нормируемая величина затрат на оплату труда". В законе указано, что валовую прибыль должны увеличивать "предприятия". А в тексте того же закона оговаривается, что под предприятиями в нем понимаются только российские юридические лица, международные организации и объединения, а также филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.
Порядок определения нормируемой величины затрат на оплату труда не распространялся и на предприятия со 100-процентным иностранным капиталом (кроме компаний, целиком принадлежащих инвесторам государств СНГ). Отсюда делался вывод, что они не обязаны увеличивать валовую прибыль на сумму сверхнормативных затрат. Такое толкование представляется необоснованным — вне зависимости от порядка определения нормируемой величины затрат положения самого закона давали достаточные основания для распространения их действия на все юридические лица по законодательству России.
1993 год
Год назад уже и законодателям стало совершенно очевидно, что замаскировать такой беспрецедентный в мировой практике сбор, как налог на превышение нормируемой зарплаты, под часть налога на прибыль не удалось. Вещи были названы своими именами — появился налог на сверхнормативную оплату труда, которая и стала объектом обложения.
Порядок определения нормируемой величины, действовавший в 1992 году, практически без изменений продолжал действовать и в 1993 — лишь несколько увеличился перечень дополнительных расходов сверх установленных лимитов.
Зато значительно усложнилась система расчета налога и возросли его ставки: с 1993 года была введена прогрессия — вся сумма сверхнормативных затрат делилась на две составляющие: сумма превышения в пределах удвоенной нормируемой величины расходов (в 1993 году — восьми минимумов) и сверх того.
В первом промежутке была сохранена прежняя ставка: сверхнормативные затраты облагались по основным ставкам налога на прибыль. При этом, поскольку было установлено две ставки (45% — по посреднической деятельности и 32% — по иным операциям), нормативы и затраты по оплате труда приходилось учитывать отдельно.
Во втором промежутке (затраты свыше восьми минимумов в месяц на человека) была установлена повышенная ставка — в размере 50%.
Надо отметить, что искусственное включение налога на сверхнормативную оплату труда в закон о налоге на прибыль привело к тому, что даже после выделения такой оплаты в отдельный объект налогообложения налог на практике совершенно безосновательно продолжали рассматривать как составную часть налога на прибыль.
В случае если плательщик имел льготу по налогу на прибыль, ее действие автоматически распространялось и на налог на сверхнормативную оплату труда — вплоть до полного освобождения от налога.
1994 год
О том, что платить этот налог должны плательщики независимо от наличия льгот по налогу на прибыль, впервые было указано в декабрьском (1993 года) указе президента "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней".
Правда, сам указ при этом именовал налог на сверхнормативную оплату труда "налогом на прибыль с суммы расходов на оплату труда, превышающей их нормируемую величину", — косноязычие стало уже отличительной чертой президентских указов по налогообложению. Однако именно подобная формулировка дала основание многим специалистам полагать, что с 1994 года этот налог должны платить и иностранные компании.
Однако этот тезис весьма сомнителен, поскольку основан только на том, что в указе вместо слова "предприятия" употребляется термин "плательщики" налога "на прибыль с суммы превышения...". Между тем такого налога в России не существует. Имелся же в виду налог на сверхнормативные расходы на оплату труда. А в число его плательщиков (в отличие от налога на прибыль) иностранные компании не входят.
В прошлом году банки и страховые компании вместо налога на доходы стали платить, как и прочие предприятия, налог на прибыль. Автоматически они стали и плательщиками налога на сверхнормативную оплату труда. В том же году утратило силу и постановление Верховного Совета о порядке определения нормируемой величины затрат на оплату труда, чем были сняты всякие сомнения о том, должны ли платить налог предприятия со 100-процентным иностранным участием.
Еще в 1993 году появились первые серьезные требования по отмене этого налога. Правительству указывалось на то, что он не только не отвечает требованиям сегодняшнего дня, но и противоречит любым целям, какие только может ставить перед собой общество.
Так, налог не соответствует ни требованиям рыночной экономики — при том, что компании стремятся к получению прибыли, а не "самопроеданию", сдерживание их расходов не имеет смысла, — ни социальной политике, так как сдерживает рост реальных, а не инфляционных доходов населения. Для компаний стало невыгодно нанимать специалистов, способных обслуживать новую технику и современные технологические процессы. Одновременное наличие в том же законе льготы по техническому перевооружению было просто смешным.
Все это привело к тому, что уже в конце 1993 года очевидна стала необходимость скорейшей отмены этого налога. Однако в этом случае слишком ощутимы оказались бы потери бюджета. Поэтому, исключительно из фискальных соображений, этот налог был оставлен.
Тем не менее порядок его взимания был несколько смягчен: в 1994 году отменили обложение расходов на оплату труда сверх двойного норматива (по ставке 50%). Все платежи стали вновь начисляться по "общей" ставке налога на прибыль от деятельности, с которой были связаны эти сверхнормативные затраты. Норматив же расходов был увеличен с четырех до шести минимумов.
Кроме того, от налога освободили сельхозпредприятия — при условии, что их выручка от реализации сельхозпродукции собственного производства превышала 70% общей суммы их выручки от реализации продукции, работ и услуг.
1995 год
В прошлом году представители правительства признали, что "чисто российский" налог надо отменить и как можно скорее. Однако это увязывалось с одновременным увеличением ставок налога на прибыль и/или подоходного налога. Предлагался и такой переходный вариант — налог временно сохранить, но необлагаемый лимит повысить до восьми минимумов.
Однако 1995 год наступил, а налог не отменен. Более того, прежним остался и лимит — на уровне шести минимумов. Но это еще не худший вариант: во время дискуссий в парламентских комитетах депутаты и правительство чуть не договорились об установлении лимита в четыре минимума.
После того, как принятые на прошедшей неделе Госдумой поправки к закону о налоге на прибыль вступят в силу, должна стихнуть и дискуссия об отнесении иностранных компаний к числу плательщиков налога — закон вновь оперирует только понятием "предприятие". Сохранена льгота для сельхозпредприятий. Теперь в расчет не будет приниматься и оплата труда по той деятельности, по которой исчисляется налог с доходов — что весьма важно для инвестиционных фондов и компаний.
Налогами на доходы сегодня облагаются доходы по российским ценным бумагам, доходы от долевого участия в других российских компаниях, доходы от игорного бизнеса, от видеопоказа, от проката видео- и аудиокассет и записи на них. Затраты на оплату труда занятого в этих сферах деятельности персонала теперь норматив превысить не могут.
Кроме того, все виды затрат на оплату труда, увеличивающие их нормируемую величину, теперь установлены в самом законе, а не в дополнительном документе (как было в течение трех лет).
И еще одно важное нововведение, которое несет только что принятый закон: там есть положение о том, что с 1 января 1996 года пункт закона, посвященный налогу на превышение нормируемой величины затрат на оплату труда, самоликвидируется. Если законодатели не изменят своего решения в течение еще 11 месяцев, через год мы избавимся от самого оригинального российского налога.