Государственная налоговая служба выпустила разъяснения по некоторым вопросам налогообложения юридических и физических лиц, касающимся спорных моментов в налоговом законодательстве и часто вызывающим конфликты между предприятиями и налоговыми органами. Польза от этого документа очевидна — налогоплательщики будут совершать меньше ошибок. Одновременно разъяснения существенно затруднят использование налогоплательщиками некоторых несовершенств налогового законодательства для уменьшения налоговых выплат. Ъ не публикует текста разъяснений (это уже сделали другие издания), но анализ их может оказаться для предпринимателей не менее полезными, чем сами новые акты.
Касательно юридических лиц
Разъяснения по налогообложению прибыли юридических лиц затрагивают ряд важных положений, часто используемых предпринимателями для уменьшения налоговых платежей. Например, таких, как среднесписочная численность сотрудников и фонд заработной платы. Не секрет, что оплата труда работников через договоры подряда получила в последнее время широкое распространение, поскольку выданные на основании таких договоров деньги не включались в расчет средней заработной платы. На договоры подряда было переведено подавляющее большинство совместителей, а в некоторых фирмах — и штатных сотрудников. Теперь, похоже, вольнице приходит конец: согласно пункту 24 Разъяснений, нормируемая величина расходов на оплату труда определяется исходя из фактической среднемесячной оплаты труда работников предприятия и фактической среднесписочной численности этой категории работников, "в том числе лиц, работающих по совместительству, а также лиц, не состоящих в штате предприятия (выполняющих работы по договору подряда и другим договорам гражданско-правового характера)".
Пункт 27 уточняет это положение: "Численность лиц, работающих по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера, учитывается в общей численности основного производственного персонала ежемесячно в течение всего срока действия договора. При отсутствии учета рабочего времени с учетом продолжительности рабочего времени этих лиц в списочной численности они принимаются за каждый календарный день как целые единицы. Этот порядок применяется независимо от сумм начисления и выплаты зарплаты".
Ощутимый удар нанесен и по схемам минимизации налоговых выплат, использующим размытость понятия рыночной цены (см. налоговый обзор, Ъ #35). Пункт 2 Разъяснений определяет, что если продукция реализуется или обменивается по ценам не выше себестоимости, если покупные товары реализуются по цене не выше цены их приобретения и в случаях реализации основных средств и иного имущества предприятий по ценам не выше балансовой стоимости, сумма сделки для целей налогообложения определяется по рыночной цене, сложившейся на момент совершения сделки в данной местности. "Данная местность" определяется исходя из "экономической возможности покупателя приобрести товар на близлежащей территории". Под близлежащей территорией понимается конкретный населенный пункт или группа населенных пунктов или иные территории в пределах границ национально- и административно-территориальных образований.
Налоговые органы нельзя упрекнуть в стремлении к совершенству — остался невыясненным важный вопрос о дате, на которую определяется рыночная цена: на день заключения сделки или на день уплаты налога. При нынешней инфляции цены могут различаться весьма существенно, и несомненно, каждая из сторон — фирма и налоговая инспекция — будет настаивать на той цене, которая выгодна именно ей.
Впрочем, такое явление как инфляция, вообще игнорируется в Разъяснениях. Пример — пункт 1: прибыль от реализации основных фондов для целей налогообложения следует исчислять как разницу между продажной и остаточной стоимостью. И никаких переоценок.
Но есть в документе и послабления налогоплательщику. Например, пункт 12: ТОО имеют право на получение льготы по отчислениям в резервный фонд, при условии что их уставы содержат положения о создании фонда. До сих пор, по свидетельству специалистов фирмы "Руфаудит", юристы налоговой службы отрицали право товариществ с ограниченной ответственностью на создание резервных фондов. В Разъяснениях содержится ссылка на постановление Совета министров "Об утверждении Положения об акционерных обществах", предусматривающее создание резервных фондов в размере не менее 10% уставного капитала, а согласно пункту 15 Разъяснений, "резервный фонд не должен превышать 25% от средств, фактически перечисленных в уставной фонд".
Еще один пункт, который может оказаться весьма полезным для уменьшения налоговых выплат — 44: структурные подразделения (филиалы) без права юридического лица, но с расчетным счетом и отдельным балансом, с численностью работающих менее 200 человек имеют право на льготное налогообложение в соответствии с действующим законодательством. Вопрос: а что мешает предприятию регулярно создавать на базе своих подразделений небольшие филиалы со своим расчетным счетом и уменьшать таким образом налоговые платежи? Ответ: а ничто не мешает. Кстати, в такой системе с успехом может использоваться схема по обходу ограничения на максимальный размер торговой надбавки: подразделения перепродают друг другу товар с максимальной надбавкой, накручивая таким образом высокую продажную цену. Они не заключают между собой договоров комиссии или поручения, и следовательно, согласно действующему законодательству, являются не посредниками, а собственниками товара, то есть буква закона соблюдается.
А пункт 50 можно считать просто рекомендацией всем малым предприятиям: если малое предприятие в первые два года работы приобретает основные средства, ставит на учет по счету 01, а через короткое время продает, то полученная прибыль не подлежит налогообложению.
Касательно физических лиц
Разумеется, никакие разъяснения не в состоянии полностью устранить все нелепости и противоречия российского налогового законодательства. Новый документ налоговой службы порождает и новые вопросы. Например, п. 12 Разъяснений по уплате подоходного налога предусматривает, что налогообложению подлежит сумма, образующаяся при продаже акционерным обществом — эмитентом акций своим сотрудникам по цене ниже номинала. Налицо обложение не реального, а предполагаемого дохода, ибо в момент, когда работник получает акцию, ее реальная рыночная цена неизвестна, и только когда он выйдет с акцией на рынок, выясниться, какой доход он получит. Вполне возможно, что реальная рыночная цена акции окажется бесконечно малой, а деньги-то уже уплачены.
Впрочем, Разъяснения содержат и ряд безусловно полезных моментов. В частности, большое внимание уделяется случаям, с которыми связаны частые ошибки — налогообложение подарков сотрудникам. В последнее время предприятия часто делают дорогостоящие подарки своим сотрудникам, например квартиры, забывая при этом взимать подоходный налог. Подобная забывчивость грозит предприятию крупными штрафами. Пункт 5 Разъяснений еще раз напоминает, что в облагаемый доход включаются стоимость подарка, превышающая двенадцатикратный минимум зарплаты, причем стоимость подарка определяется исходя из его рыночной цены.
Но особое внимание эксперты Ъ настоятельно рекомендуют обратить на пункт 45 Разъяснений, гласящий, что в соответствии со ст. 255 ГК РСФСР каждый из участвующих в договоре обмена считается одновременно продавцом принадлежащего ему имущества и покупателем имущества, которое он получает. При этом плательщиками подоходного налога являются оба участника договора мены с суммы стоимости имущества, полученного каждым из них по этому договору. В частности это означает, что поменяв, например, свою квартиру на равноценную (весьма распространенная операция), гражданин должен заплатить налог с рыночной стоимости квартиры (однокомнатная — около 20 млн руб.). Аналогичные перспективы возникают при обмене других дорогостоящих объектов — гаражей, земельных участков, etc.
Остроту ситуации придают следующие обстоятельства. Во-первых, такие обмены практически невозможно скрыть, поскольку они регистрируются в органах власти. Налоговому инспектору района достаточно обратиться в паспортный стол, и он получит информацию обо всех, кто поменялся квартирами. Во-вторых, на расчеты с бюджетом не распространяется срок давности, и если сегодня у налоговых инспекций просто не доходят руки до проверки физических лиц, то спустя какое-то время требования об уплате налога за сегодняшние обмены могут посыпаться как из рога изобилия. А речь идет о суммах в сотни тысяч и миллионы рублей плюс пени за просрочку платежа.
И еще одно обстоятельство. Недели две назад по рукам аудиторов и консультантов ходил проект некоего указа. В нем, в частности, предусматривалось введение для доходов свыше 12 млн руб. ставки налога 50%. Правда, происхождение и подлинность проекта указа осталась невыясненными, но, как утверждает закон Мэрфи, если какая-либо неприятность может случиться, она непременно случается.
МАКСИМ Ъ-РУБЧЕНКО
Использовались материалы фирмы "Руфаудит"