Конституционный суд пересчитал мену

Граждане, менявшие квартиры и участки без доплаты, больше не обязаны платить налог с «виртуального дохода»: Конституционный суд РФ признал прежний подход к налогообложению мены противоречащим конституционному пониманию экономической выгоды. Эквивалентность обмена теперь оценивается с учетом реального изменения имущественного положения сторон, а при существенной разнице цен налог начисляется лишь на разницу — до внесения изменений в Налоговый кодекс.

Выйти из полноэкранного режима

Развернуть на весь экран

Несправедливость налогообложения граждан при обмене квартирами, земельными участками и другим имуществом, которую недавно прекратил Конституционный суд РФ, состояла в том, что даже при равноценной мене, когда обе стороны не стали богаче, у каждой из них появлялся доход, который следовало учесть при заполнении налоговой декларации.

Такое «налоговое чудо» было следствием правовой эквилибристики: мена рассматривалась Верховным судом РФ как две самостоятельные сделки купли-продажи. По первой продавец как бы реализует свою квартиру по цене, равной ее кадастровой стоимости (с применением понижающего коэффициента 0,7, предусмотренного ст. 214.10 НК РФ). Если у него сохранились документы о покупке, он может вычесть затраты из «полученной суммы». Если же он владел недвижимостью свыше пяти лет, то он вправе воспользоваться льготой, предоставляемой согласно п. 17.1 ст. 217 НК РФ, и не уплачивать налог. Но в иных случаях, за некоторыми исключениями, с презюмируемого дохода продавец обязан заплатить вполне реальный налог. Что касается второй «сделки» — встречной покупки,— то затраты в размере цены выбывшей квартиры продавец учтет, когда в дальнейшем будет снова обновлять жилье. Такой подход заслуженно критиковался многими налоговыми адвокатами и учеными, но суды и инспекции твердо стояли на своем.

Фискальные фокусы

Конституционный cуд обратил внимание на явное логическое несоответствие устоявшейся практики закону: при совершении возмездной сделки мены доход исчислен не на основе стоимости блага полученного, а исходя из стоимости блага утраченного, выбывшего из владения лица. Свойственно ли это доходу, который понимается в ст. 41 НК РФ как экономическая выгода и прирост благосостояния? Конечно, нет.

Подобную фискальную эквилибристику Конституционный суд заметил уже год назад, когда рассматривал спор об обложении налогом на прибыль компании, передавшей объект недвижимости выбывшему участнику в счет погашения стоимости его доли. Налоговая инспекция рассчитала налог исходя из рыночной оценки выбывшего имущества, с чем Конституционный суд не согласился. В постановлении №2-П от 21 января 2025 года КС РФ отметил, что в налоговую базу должны включаться поступления, а доход не может исчисляться исходя из стоимости отчужденного имущества, то есть имущественных потерь. Для налогообложения необходимо учитывать стоимость полученного компанией блага, в данном случае — рыночную стоимость перешедшей к ней доли выбывшего участника.

В новом постановлении Конституционный суд развил и закрепил эту позицию, отметив, что обложению подлежит именно экономическая выгода налогоплательщика или его реальный (чистый) доход. Этому никак не соответствует требование уплатить налог с величины имущественных потерь, и требуется оценка изменения имущественного положения лица по результатам обмена имуществом. Экономическая выгода может состоять в превышении кадастровой стоимости приобретенного имущества над кадастровой стоимостью объекта, переданного по договору мены.

Менять — не прогадать

Эквивалентность обмена Конституционный суд предложил считать не механистически, когда совпадают стоимости обмениваемых объектов. Даже если их стоимости в разумной мере отличаются, обмен может считаться эквивалентным с учетом его неэкономической, то есть бытовой, ценности. В качестве примеров Конституционный суд привел художественную, коллекционную или семейную ценность предмета обмена, более удобное расположение помещения или, наоборот, большую площадь, но в менее удобном районе. Поговорка «Выменял слепой у глухого зеркало на гусли» как раз об этом.

Этот подход, конечно, открывает путь различным спорам, поскольку значительное различие стоимостей рождает сомнения в добросовестности или разумности сторон обмена. И гражданское, и налоговое законодательство, мягко скажем, не приветствует такие ситуации. Однако в зависимости от обстоятельств конкретной жизненной ситуации, как отмечает Конституционный суд, значение существенности расхождения стоимостей может различаться. Оно не определяется процентами, твердо установленными заранее; рыночный интервал устанавливается в каждом конкретном случае по правилам главы 14.2 НК РФ. Хотя определенные ориентиры в Налоговом кодексе все же имеются: согласно ст. 40 НК РФ, отклонение цен более чем на 20% от рыночного уровня выступает «красной линией». Но перспектива спора о налоговых доначислениях намного лучше, чем лишение граждан возможности раскрыть особенности своей жизненной ситуации и доказывать разумные причины, сподвигшие их на обмен. Следует учитывать и презумпцию добросовестности налогоплательщика: она означает, что первоначально налоговый орган обязан представить доказательства неэквивалентности обмена. Разумеется, налогоплательщики могут и сами, не дожидаясь развития конфликта, рассчитать и уплатить сумму налога.

Опасения, однако, заключаются в том, что неэкономические основания есть у той стороны, которая меняет имущество большей стоимости на дешевое, но ценное в ином значении. Эта сторона — с позиции налоговых органов — не обогатилась: претензии возникнут ко второму участнику обмена, который вряд ли сможет доказать свой неэкономический интерес. Поэтому с практической точки зрения академические рассуждения Конституционного суда об эквивалентном обмене вряд ли будут применимы. Скорее, при допустимом расхождении цен будет действовать презумпция отсутствия дохода, когда никто ничего не должен доказывать. Но в договорах мены следует предусмотрительно фиксировать признаки неэкономического интереса (бытовой ценности), сопутствующего сделке.

Приведенные рассуждения не касаются граждан-предпринимателей: нормы законодательства, регулирующие налогообложение их сделок с имуществом, позволяют учитывать понесенные ими расходы и не приводят к очевидно несправедливым результатам, как при бытовом обмене.

Поле для манипуляций

Конституционный суд предписал законодателю внести в НК РФ необходимые изменения и установил временные правила, суть которых в том, что при опровержении налоговыми органами эквивалентности обмена (когда при существенной ценовой разнице отсутствуют разумные внеэкономические мотивы и доплаты) налог на доходы физических лиц должен начисляться с разницы в ценах обменянного имущества — кадастровых цен, а при их отсутствии и на основании отчета об оценке — рыночных. Формально суд установил эти правила в отношении сделок с недвижимостью, но по существу, исходя из мотивировки постановления, такой же подход должен применяться и к сделкам с иным имуществом.

Законодателю следует поспешить, так как это временное регулирование создает возможности для манипуляции правовыми формами операций с имуществом. В каких-то случаях можно заменить мену куплей-продажей с зачетом взаимных требований и тем сэкономить на налоге, а в каких-то — в тех же целях поступить наоборот. Временные правила следует с осторожностью применять и к мене «разношерстных» активов — например, участка на автомобиль или предмет искусства. Неясен вопрос о применении льгот: может ли участник мены, владевший недвижимостью свыше установленного (обычно пятилетнего) срока, не беспокоиться о налоговых последствиях? Ведь до сих пор доходы от продажи такого объекта не облагались налогом. Во избежание неожиданностей в таких случаях не стоит экспериментировать с меной: купля-продажа надежнее.

Кто смел, тот и съел

Новый подход к налогообложению мены не означает, что лица, заплатившие ранее налог «по полной программе», могут потребовать пересчета и возврата переплаты. Все максимальные блага получил только смелый и решительный налогоплательщик, дошедший до Конституционного суда; в отношении всех остальных новые правила действуют только на будущее. Но если налог не уплачен и в отношении начислений продолжается спор в налоговых органах или суде, решение должно быть принято на основе новой позиции Конституционного суда.